ESG, CSRD, NFRD – raportowanie niefinansowe, czym jest i co czeka polskich przedsiębiorców w najbliższym czasie

Coraz częściej pojawia się w przestrzeni publicznej skrót „ESG” używany zamiennie z pojęciem „Zrównoważony rozwój”. Powodem tego, że coraz więcej o tym się mówi i pisze jest fakt, że z roku na rok coraz więcej polskich przedsiębiorców będzie musiało dostosować się do obowiązków jakie wynikają z dyrektywy unijnej nazywanej w skrócie CSRD. Jako prawnik przejawiam tą tematyką zainteresowanie od dawna, jestem m.in. autorką ebooka o tytule „Sprawozdawczość ESG, jak go przygotować?”, który został wydany przez Wydawnictwo C.H. Beck w 2023 roku i którego lekturę oczywiście wszystkim zainteresowanym polecam. Tym niemniej poniżej przedstawię Państwu bazowe informacje dotyczące tej problematyki.

ESG – czym jest?

W pierwszej kolejności czuję się w obowiązku wyjaśnić co w ogóle oznacza skrót ESG, a zatem ESG to skrót od angielskich słów: Environmental, Social i Corporate Governance. Te słowa oczywiście nie są przypadkowe, albowiem właśnie czynniki środowiskowe, społeczne I korporacyjne polskie firmy będą musiały raportować. Dlaczego akurat te czynniki są takie ważne i dlaczego akurat je ma obejmować raportowanie niefinansowe? Otóż, prawodawca unijny przykłada od pewnego czasu wielką wagę do ochrony środowiska. Oprócz haseł, które będą się tu często pojawiać takich jak NFRD i CSRD, muszę też przypomnieć, że we wrześniu 2015 r. podczas Zgromadzenia Ogólnego Narodów Zjednoczonych kraje z całego świata podpisały Agendę 2030 na rzecz zrównoważonego rozwoju, następnie w grudniu podpisano Porozumienie paryskie, a kolejnym bardzo ważnym aktem w tym zakresie był tzw. Zielony Ład, który w założeniu ma spowodować, że cała Europa stanie się neutralna dla klimatu. Następny istotny krok to tzw. Taksonomia z czerwca 2020 r. i przedstawiony przez Komisję Europejską dnia 14 lipca 2021 r. pakiet „Fit for 55”. Wszystko to stawni właśnie podwaliny pod raportowanie ESG o jakim będę dalej Państwu pisać. Te aspekty stanowiły też podstawę postanowień jakie zawiera Dyrektywa CSRD.

ESG oznacza zatem raportowanie niefinansowe, które zasadza się na tych trzech filarach: środowisku, kwestiach społecznych i ładzie korporacyjnym w danym przedsiębiorstwie. Obowiązek składania raportów będzie cykliczny i obowiązkowy dla wielu podmiotów. Te, które formalnie nie zostaną objęte tym obowiązkiem będą musiały jako podmioty w łańcuchu dostaw i tak podporządkować się w wielu kwestiach postanowieniom dyrektywy CSRD.

Raportowanie ESG ma spełnić wiele celów, przede wszystkich ma pokazywać kontrahentom, organom władzy, inwestorom i innym podmiotom jaki dana firma ma stosunek do środowiska, lokalnej społeczności, pracowników, dostawców, wspólników itd. Po drugie ma pomóc konsumentom w wyborze produktów, ale świadomym ich wyborze. Chodzi tu o to żeby za metką na produkcie „EKO” rzeczywiście kryła się taka wartość. Kolejną rzeczą jest to żeby np. banki mogły chętniej pożyczać środki firmom, które cenią sobie zrównoważony rozwój. Już teraz można obserwować taką tendencję, że polskie ciepłownie, które produkuję ciepło z węgla mają problem z uzyskaniem finansowania na jego zakup.

Warto wiedzieć, że już tworzone są ratingi ESG , które stanowią źródło informacji dla inwestorów i instytucji finansowych.

ESG – co obejmie raport?

Dyrektywa CSRD zobowiązuje podmioty raportujące do zawierania w sprawozdaniach informacji o wszystkich filarach ESG czyli informacji o środowisku, ładzie korporacyjnym i kwestiach społecznych. Informacje środowiskowe będą skupiać się na takich zagadnieniach jak łagodzenie zmian klimatycznych i dostosowanie do nich, zasoby wodne i morskie, wykorzystanie zasobów i gospodarka obiegu zamkniętego, zanieczyszczenie oraz bioróżnorodność i ekosystemy. Kwestie społeczne będą wymagały informacji o warunkach zatrudnienia czy np. poszanowania praw człowieka i podstawowych wolności demokratycznych. Natomiast w zakresie ładu korporacyjnego raport ESG będzie musiał odzwierciedlać to jaka jest rola organów administrujących, zarządzających i nadzorujących w firmie, informacje o wprowadzonych systemach kontroli wewnętrznej i zarządzania ryzykiem, przeciwdziałaniu korupcji czy nawet informacje o zaangażowaniu danego przedsiębiorcy w działalność lobbingową. Dyrektywa zatem uszczegóławia to co przewidywała Dyrektywa NRFD, a przede wszystkim standaryzuje raporty niefinansowe.

Co bardzo ważne, wszystkie kwestie związane z ESG będą wymagały przedstawienia prezentowanych informacji w odpowiednim horyzoncie czasowym tj. zarówno w ujęciu retrospektywnym, jak i dotyczącym przyszłości przedsiębiorstwa.

ESG – kto i kiedy będzie raportował?

Dotychczas obowiązek raportowania, za sprawą NFRD, dotyczył tylko podmiotów z rynku finansowego. Cele ESG nie musiały być realizowane przez podmioty z innej branży, choć oczywiście mogły na zasadzie dobrowolności.

Dyrektywa CSRD krąg ten rozszerza stopniowo, i tak za 2024 rok obowiązek raportowania czynników ESG dotyczył będzie dużych jednostek interesu publicznego, w tym będących jednostkami dominującymi dużej grupy, które przekraczają na dzień bilansowy kryterium średniej liczby 500 zatrudnionych w roku obrotowym oraz jeden z dwóch progów finansowych tj. ich suma bilansowa na poziomie 20 mln euro albo przychody netto ze sprzedaży 40 mln euro, a więc w przełożeniu na warunki polskie: 85 mln zł sumy aktywów bądź 170 mln zł przychodów netto (z wyłączeniami konsolidacyjnymi).

Za rok 2025 i oczywiście kolejne lata raport ESG złożą duże jednostki zdefiniowane w art. 3 ust. 4 dyrektywy 2013/34/UE, które na dzień bilansowy przekraczają co najmniej dwa z trzech następujących kryteriów: suma bilansowa: 20 mln euro, przychody netto ze sprzedaży: 40 mln euro, średnia liczba zatrudnionych w roku obrotowym: 250. Podobnie zobowiązane będą jednostki dominujące dużej grupy obejmujące jednostki dominujące i zależne, które mają być objęte konsolidacją i które – w ujęciu skonsolidowanym – na dzień bilansowy jednostki dominującej przekraczają limity, o których mowa wyżej.

Następnie za rok 2026 obowiązki ESG spełnić będą musiały trzy grupy podmiotów, a precyzyjnie:

• małe i średnie przedsiębiorstwa, które są jednostkami interesu publicznego, jeżeli nie przekraczają dwóch z trzech progów, o których mowa wyżej – za rok 2025, a jednocześnie przekraczają dwa z trzech następujących kryteriów: suma bilansowa: 350 tys. euro, przychody netto ze sprzedaży: 700 tys. euro, średnia liczba zatrudnionych w roku obrotowym: 10;
• małe i niezłożone instytucje kredytowe, będące dużymi przedsiębiorstwami lub małymi i średnimi jednostkami interesu publicznego;
• wewnętrzne zakłady ubezpieczeń i wewnętrzne zakłady reasekuracji pod warunkiem, że są dużymi przedsiębiorstwami bądź średnimi lub małymi notowanymi na giełdzie, spełniającymi wyżej wskazane kryteria.

To jeszcze jednak nie koniec. Raport ESG dotyczyć będzie też, począwszy od 2028 r. określone spółki spoza Unii Europejskiej, o ile uzyskają w Unii obrót netto przekraczający 150 mln euro za każdy z ostatnich dwóch kolejnych lat obrotowych. Obowiązek ten ciążył będzie także na spółkach, które na terytorium UE mają swoje oddziały, jeżeli oddziały te wygenerują obroty wyższe niż 40 mln euro.
Co do zasady obowiązek z zakresu czynników ESG nie będą ciążyć na mikroprzedsiębiorcach, ale jak wspomniałam chodzi tu o bezpośredni obowiązek.

Zrównoważony rozwój – standardy raportowania

O ile Dyrektywa NFRD skutkowała dodaniem do polskiej ustawy o rachunkowości art. 49b, o tyle CSRD wprost wprowadziła konieczność opracowania specjalnych standardów raportowania. Pod tym względem NFRD nie była tak precyzyjna. Standardy raportowania czynników ESG miały zostać opracowane prze Europejską Grupę Doradczą ds. Sprawozdawczości Finansowej (EFRAG) i Komisję Europejską po to aby raporty poszczególnych podmiotów mogły być porównywalne. Tak się stało bo w dniu 31.07.2023 roku wydane zostało rozporządzenie Delegowane Komisji (UE) 2023/2772 uzupełniające dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/34/UE w odniesieniu do standardów sprawozdawczości w zakresie zrównoważonego rozwoju, które określa standardy sprawozdawczości w zakresie zrównoważonego rozwoju, z których jednostki mają korzystać na potrzeby prowadzenia sprawozdawczości w zakresie zrównoważonego rozwoju. Na tej podstawie można powiedzieć, że zrównoważony rozwój będzie mógł być raportowany według 12 standardów, na który składają się 2 standardy przekrojowe oraz 10 standardów tematycznych obejmujących 5 standardów dotyczących kwestii środowiskowych, 4 standardy dotyczące kwestii społecznych oraz 1 standard dotyczący kwestii zarządczych. Mówiąc najprościej standardy w zakresie raportowania ESG mają strukturę modułową, te które dotyczą środowiska mają w swojej nazwie literę „E”, jak np.  ESRS E2 Zanieczyszczenie, literę „S” te związane z kwestiami społecznymi, a „G” z ładem korporacyjnym jak np. ESRS G1 Postępowanie w biznesie. Dzięki tym standardom polityka ESG danej firmy ma się stać jasna, przejrzysta i weryfikowalna dla podmiotów, które zapoznają się z raportem.

A, skoro jesteśmy przy raportach to warto jeszcze powiedzieć, że raporty te będą przygotowane w formacie XHTML (Extensible Hyper Text Markup Language), czyli w rozszerzalnym języku znaczników hipertekstowych, co umożliwi maszynowy odczyt w formatach cyfrowych i efektywniejsze wykorzystywanie tych informacji. Sprawozdania ESG wraz z opinią atestacyjną były publikowane.

Dyrektywa CSRD

Corporate Sustainability Reporting Directive. Drektywa CSRD zastępuje wcześniejszą NFRD. Rozszerza ona znacznie krąg podmiotów, które będą musiały raportować czynniki ESG, wprowadza ramy czasowe wejścia w życie tego obowiązku – mamy w tym zakresie trzy etapy, a także przesądza o formie raportu. Warto zapamiętać, że ilekroć mowa o CSRD oznaczać to będzie Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2022/2464 z dnia 14 grudnia 2022 r. w sprawie zmiany rozporządzenia (UE) nr 537/2014, dyrektywy 2004/109/WE, dyrektywy 2006/43/WE oraz dyrektywy 2013/34/UE w odniesieniu do sprawozdawczości przedsiębiorstw w zakresie zrównoważonego rozwoju.

Wszystko o czym przeczytacie Państwo w niniejszym wpisie o ESG, a nie będzie zawierało odmiennego zastrzeżenia dotyczyć będzie właśnie tego aktu prawnego i wynikających z niego obowiązków.

Dyrektywa NFRD

Na początek tego podrozdziału trzeba wyjaśnić co oznacza w ogóle NFRD, aby zrozumieć rolę tego aktu w polityce zrównoważonego rozwoju. I tak, NFRD to skrót od angielskiej nazwy Non-Financial Reporting Directive. Polska jej nazwa to Dyrektywa 2013/34/UE w sprawie rocznych sprawozdań finansowych, skonsolidowanych sprawozdań finansowych i powiązanych sprawozdań niektórych rodzajów jednostek. Co bardzo ważne, do czasu wejścia tej dyrektywy w życie raportowanie niefinansowe było całkowicie dobrowolne. Dyrektywa NFRD objęła swoim zasięgiem duże spółki będące jednostkami interesu publicznego, zatrudniające powyżej 500 pracowników i spełniające jeden z dwóch warunków finansowych tj. osiągnęły 85 mln zł sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego lub 170 mln zł przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy. W praktyce dotyczyła spółek mających formę prawną spółki kapitałowej, spółki komandytowo-akcyjnej lub takiej spółki jawnej lub komandytowej, której wszystkimi wspólnikami ponoszącymi nieograniczoną odpowiedzialność są spółki kapitałowe, spółki komandytowo-akcyjne lub spółki z innych państw o podobnej do tych spółek formie prawnej działających na podstawie Prawa bankowego, alternatywne spółki inwestycyjne, krajowe instytucje płatnicze czy instytucje pieniądza elektronicznego. Obecnie dyrektywę tę – w pewnym sensie – zastąpiła Dyrektywa CSRD tyle tylko, ze ta druga czyli CSRD objęła swoim zasięgiem o wiele więcej podmiotów bo około 50.000 firm, podczas gdy ta pierwsza dotyczyła jedynie 11.700 podmiotów, dlatego też uzasadniony jest wniosek, że zrównoważony rozwój będzie musiał znaleźć odzwierciedlenie w raportach niefinansowych naprawdę wielu polskich przedsiębiorców. NFRD nie tylko ma węższy zakres podmiotowy ale też i wymaga mniejszej szczegółowości w zakresie szczegółowości wymaganych ujawnień.

Mam nadzieję, że po lekturze niniejszego wpisu nie tylko będziecie Państwo w stanie rozszyfrować skróty ESG, CSRD i NRFD ale też będą Państwo znali realia w jakich doszło do tego, że polityka zrównoważonego rozwoju stała się tak ważna w prowadzonym przez przedsiębiorców biznesie. Jak się podkreśla w literaturze przedmiotu raportowanie ESG odzwierciedla rosnącą świadomość wzajemnych powiązań między działalnością gospodarczą a kondycją naturalnych ekosystemów więc tych powiązań biznes nie może lekceważyć.